虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪

刑法第205条是关于虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪及其刑罚的规定：

“虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金;虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金;虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。

单位犯本条规定之罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处三年以下有期徒刑或者拘役;虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑;虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑。

虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，是指有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的。”

虚开增值税专用发票或用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的行为违反了发票管理制度，同时虚开增值税专用发票或用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，可以抵扣大量税款，造成国家税款的大量流失，这种行为也严重地破坏了社会主义经济秩序，应当予以严惩。

本条共分三款。

（1）第一款是关于虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪及其处罚的规定。

本条规定的“增值税专用发票”，是指国家税务部门根据增值税征收管理需要，兼记货物或劳务所负担的增值税税额而设定的一种专用发票。

根据第十届全国人民代表大会常务委员会第十九次会议2005年12月29日所作《全国人大常委会关于〈中华人民共和国刑法〉有关出口退税、抵扣税款的其他发票规定的解释》之规定，“出口退税、抵扣税款的其他发票”，是指除增值税专用发票以外的，具有出口退税、抵扣税款功能的收付款凭证或者完税凭证。

目前，在我国的税收征管制度中，除增值税专用发票以外，还有其他几种发票也具有抵扣税款的功能，主要是农林牧水产品收购发票、废旧物品收购发票、运输发票以及海关出具的代征增值税专用缴款书等，还有课征消费税的产品出口所开具的发票也可以作为出口退税的凭证。

随着税收征管工作的进一步加强，今后还可能会出现一些具有抵扣税款或者退税功能的专用发票。

另外，从是否有商品交易来看，本款规定的“虚开”主要有两种情况：

一种是根本不存在商品交易，无中生有，虚构商品交易内容和税额开具发票，然后利用虚开的发票抵扣税款；

另一种是虽然存在真实的商品交易，但是以少开多，达到偷税的目的。

根据本款规定，凡有本款所规定行为的，即构成犯罪，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金；虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。

（2）本条第二款是关于单位犯本条规定之罪及刑罚的规定。

本款中“单位犯本条规定之罪的”是指单位触犯本条关于虚开发票罪的规定而构成犯罪的情况，在司法实践中，单位触犯本条罪名的情形更为普遍，案涉金额也更大。

“直接负责的主管人员和其他直接责任人员”主要是指法定代表人、控股股东、实际控制人、财务主管人员等。

本款对单位犯本条规定之罪的刑罚规定采取了双罚制，即对单位判处罚金，同时规定对单位直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处三年以下有期徒刑或者拘役；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑；虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑。

（3）本条第三款是关于“虚开”行为的定义。

本款规定，虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，是指有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的行为。

“为他人虚开”是指开票人与他人无商品交易活动，但利用所持有的上述发票，采用无中生有或者以少开多的手段，为他人虚开发票的行为。

其中也包括以往所说的“代开”发票的行为。这里规定的“他人”既包括企业、事业单位、机关团体，也包括个人。

“为自己虚开”，是指利用自己所持有的上述发票，虚开以后自己使用，如进行抵扣税款或者骗取出口退税。

“让他人为自己虚开”是指要求或者诱骗收买他人为自己虚开上述发票的行为。

“介绍他人虚开”是指在虚开上述发票的犯罪过程中起牵线搭桥、组织策划作用的犯罪行为。

根据本条的规定，虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪属于行为犯，即只要具有上述虚开行为之一，便可构成本条犯罪。

1.关于“虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票”

具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零五条第一款规定的“虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票”：

（1）没有实际业务，开具增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的；

（2）有实际应抵扣业务，但开具超过实际应抵扣业务对应税款的增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的；

（3）对依法不能抵扣税款的业务，通过虚构交易主体开具增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的；

（4）非法篡改增值税专用发票或者用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票相关电子信息的；

（5）违反规定以其他手段虚开的。

为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处，构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任。

2.关于“数额较大”、“数额巨大”

虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，税款数额在十万元以上的，应当依照刑法第二百零五条的规定定罪处罚；虚开税款数额在五十万元以上、五百万元以上的，应当分别认定为刑法第二百零五条第一款规定的“数额较大”、“数额巨大”。

具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零五条第一款规定的“其他严重情节”：

（1）在提起公诉前，无法追回的税款数额达到三十万元以上的；

（2）五年内因虚开发票受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，虚开税款数额在三十万元以上的；

（3）其他情节严重的情形。

3.关于“其他特别严重情节”

具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零五条第一款规定的“其他特别严重情节”：

（1）在提起公诉前，无法追回的税款数额达到三百万元以上的；

（2）五年内因虚开发票受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，虚开税款数额在三百万元以上的；

（3）其他情节特别严重的情形。

以同一购销业务名义，既虚开进项增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，又虚开销项的，以其中较大的数额计算。

以伪造的增值税专用发票进行虚开，达到本条规定标准的，应当以虚开增值税专用发票罪追究刑事责任。

4.关于“虚开刑法第二百零五条规定以外的其他发票”：

具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零五条之一第一款规定的“虚开刑法第二百零五条规定以外的其他发票”：

（1）没有实际业务而为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具发票的；

（2）有实际业务，但为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具与实际业务的货物品名、服务名称、货物数量、金额等不符的发票的；

（3）非法篡改发票相关电子信息的；

（4）违反规定以其他手段虚开的。

【小知识】

【适用中需要注意的问题】

在实践中，“虚开”行为往往伴随着逃避缴纳税款、骗取出口退税、出售营利等不法目的，虚开的增值税专用发票或者可用于出口退税、抵扣税款的发票往往成为虚假申报、逃避缴纳税款或者骗取出口退税的一种手段工具。由于我国实行税收法定原则，根据本条规定，虚开行为本身就可能构成犯罪。

对于虚开本条规定的发票又利用该虚开发票减免应纳税额以逃避缴纳税款的，或者直接骗取国家出口退税的，或者虚开并出售等情形，应在实践中结合行为人目的、情节具体分析。如对于以虚开增值税专用发票为业务并售卖的情形，一般不以本罪论处；对于以逃税目的虚开增值税专用发票的情形，可考虑按照逃税罪处理等。

【小知识】

关于挂靠开票和代开发票行为的认定

关于挂靠开票和代开发票行为的认定应注意以下两点：

（1）挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物，被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的行为，应如何认定。

挂靠，一般指由挂靠方适用被挂靠方的经营资格进行经营活动，并向被挂靠方支付挂靠费的一种经营方式，主要存在于建筑施工领域。

建筑法第二十六条已经明确禁止以挂靠形式从事经营活动，但对于挂靠方以被挂靠方名义开具发票的行为，根据2014年《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》，主管机关认为挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物，被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的，不属于虚开。

最高人民法院在2015年《〈关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质〉征求意见的复函》（法研〔2015〕58号）中认为，该行为不宜认定为虚开增值税专用发票罪。

（2）行为人利用他人的名义从事经营活动，并以他人名义开具增值税专用发票的直接代开发票行为，如行为人进行了实际的经营活动，主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上也未造成国家增值税款损失的，一般也不宜直接认定为虚开增值税专用发票罪，符合逃税罪等其他犯罪构成条件的，可以其他犯罪论处。

虚开增值税专用发票罪的法定最高刑为无期徒刑，系严重侵犯增值税专用发票管理秩序的犯罪。

前述两种情形，行为人不以骗取国家税款为目的，且依据真实的商品交易，仅是名义发票主体与实际发票主体不一致，实际上未造成国家税款损失的，应当遵循刑法关于罪刑责相适应原则，根据行为情节的轻重，认定行为是否具有行政违法性或者刑事违法性。

【小资料】

国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告

国家税务总局公告2014年第39号  2014-07-02

　　现将纳税人对外开具增值税专用发票有关问题公告如下：
　　纳税人通过虚增增值税进项税额偷逃税款，但对外开具增值税专用发票同时符合以下情形的，不属于对外虚开增值税专用发票：
　　一、纳税人向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务；
　　二、纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项，或者取得了索取销售款项的凭据；
　　三、纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。
　　受票方纳税人取得的符合上述情形的增值税专用发票，可以作为增值税扣税凭证抵扣进项税额。
　　本公告自2014年8月1日起施行。此前未处理的事项，按照本公告规定执行。
　　

【小资料】

最高人民法院研究室

《关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质》征求意见的复函

法研[2015]58号 2015年6月11日

公安部经济犯罪侦查局：

贵局《关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质的函》（公经财税[2015]40号）收悉，经研究，现提出如下意见：

一、挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物，被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的，不属于刑法第二百零五条规定的“虚开增值税专用发票”。

二、行为人利用他人的名义从事经营活动，并以他人名义开具增值税专用发票的，即便行为人与该他人之间不存在挂靠关系，但如行为人进行了实际的经营活动，主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上也未造成国家增值税款损失的，不宜认定为刑法第二百零五条条规定的“虚开增值税专用发票”；符合逃税罪等其他犯罪构成条件的，可以其他犯罪论处。

以上意见供参考。

【小资料】

关于印发《最高人民检察院 公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》的通知

（2022年2月25日由最高人民检察院第十三届检察委员会第九十二次会议、3月25日由公安部第35次部长办公会审议通过，自2022年5月15日起施行）

第五十六条  〔虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票案（刑法第二百零五条）〕虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，虚开的税款数额在十万元以上或者造成国家税款损失数额在五万元以上的，应予立案追诉。